シンガポールの移転価格税制解説。【完全版】

シンガポールの移転価格税制の概要

シンガポールでは、2006年2月23日に「移転価格ガイドライン」が公表され、その後通達やガイドラインによりアップデート。

2015年1月16日に統一するかたちで「新ガイドライン」が公表され、同日施行されています。

シンガポールは低税率国であり、後述しますが、低税率国では他国に比べて移転価格上有利になりますので、移転価格に関する税務調査は積極的には行われてきませんでした。

ただし、OECDによるBEPS(税源侵食と利益移転)の議論の高まりにによる国際協調を図るため、ガイドラインに沿った適正な移転価格での取引と移転価格に関する文書化が求められる事になりました。

当記事では、移転価格税制の一般的な概要及びシンガポールにおいて求められる移転価格税制への対応について解説したいと思います。

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移転価格税制とは?

移転価格税制とは、

グループ会社間における取引を適正な価額で行うことで、公正な納税を行うことを促す制度

です。

移転価格税制は、関連会社(Related Party)の間でモノやサービスのやり取りをしている場合に問題となります。

たとえば、日本とシンガポールで考えてみましょう。

日本の法人税実効税率は30%で、シンガポールの17%と比べ高くなっています。そのため、グループ会社レベルで考えた場合、日本で利益を落とすより、シンガポールで利益を計上して納税した方が、全体の納税負担が少なくなります

ここで、グループ会社の取引であれば価格をある程度調整できてしまうため、グループ全体から見て税率の低い国に利益を落として、節税できてしまうのです。

具体的な例で見てみましょう。

日本の会社(JP社)からシンガポールの会社(SG社)へ商品を販売する取引があります。

JP社の仕入価格は100、JP社からSG社への販売価格は250、SG社がお客さんへ販売する価格を400とします。

このケースでは、JP社の利益は150 (250 – 100)、SG社の利益は150(400-250)となります。

そして、この場合の税額は合計で60となります。日本において45 (150*30%)、シンガポールにおいて25(150*17%)ですね。

では、納税額を小さくするにはどうしたらいいでしょうか。答えは簡単です。

JP社の外部からの仕入価格や、SG社のお客さんへの販売価格については、市場価格がありますので勝手に変更することはできません。

しかし、グループ内取引であるJP社からSG社への販売価格は、自由に決定することができます。

そこで、取引価格を従来の250から150に変更してみましょう。

すると、JP社の利益は50 (150 – 100)、SG社の利益は250(400-150)となります。そしてグループ全体の納税額は57。日本において15 (50*30%)、シンガポールにおいて42(250*17%)ですね。これにより、取引額を変更するだけでグループ全体の納税額を3圧縮することができてしまいます。

ところが、これにより40から15と税額が減ってしまった日本国が損をしてしまいます。これでは、公平な国際課税や健全な市場取引が歪められてしまいます。

独立企業間価格(Arm’s Length Price)とは

上記のような問題から、移転価格税制において、グループ間の取引価格は公正な取引価格を用いなければならないとされます。この公正な取引価格のことを移転価格税制上、

独立企業間価格(Arm’s Length Price)

と言います。

独立企業間価格とは、関連会社間で行う取引と同じ状況のもと、独立の第三者と取引が行われた場合に成立すると認められる価格のことです。

上記の例で言えば、JP社からグループ外の第三者へ販売する際の取引価格のことです。英語のArm’s Lengthは「腕の長さ」つまり、腕の長さを保つ程度の相手との一定の距離感を持つ状態を表します。

国をまたいだ関連者間取引を行う場合は、この独立企業間価格で取引しなければならず、独立企業間価格とは別の取引価格を使っている場合は、差異について追徴課税されます。

関連者間取引(Related Party)とは

シンガポール移転価格税制における関連者(Related Party)とは、

直接的・間接的な支配関係にある者または、共通の他の第三者に直接的・間接的に支配されている者

を言います。関連者には、支店や本社も該当します。

シンガポールの移転価格文書の種類と作成義務

移転価格税制に対応するため、関連者間取引について独立企業間価格(Arm’s Length Principle)で行う必要があります。

そして、そのことを説明できるようにするため、移転価格文書(Transfer Pricing Document)の作成が求められます。

移転価格税制は、国際機関である経済協力開発機構(OECD)が主導しており、OECDよりガイドラインが発行されています。多くの国が移転価格税制の導入にあたりOECDガイドラインに準拠していますが、シンガポールにおいても同様です。

移転価格文書の種類について、OEC Dガイドラインでは3層アプローチをとっており、

国別報告書(CbCR: Country by Country Report)

マスターファイル

ローカルファイル

の3種類を定めています。

国別報告書は、グループ会社の企業名、事業活動、資本金、売上高、納税額などの情報を記載したもので、通常グループ親会社が管轄国へ提出します。

マスターファイルもグループ会社の概要情報となりますが、グループ会社の金融活動や財務状況(財務諸表等)、移転価格ポリシーなど、より詳しい情報になります。

最後に、ローカルファイルは関連者間取引における独立企業間価格(Arm Length Price)に関する文書で、最も取引具体的な内容となります。

ただし、シンガポールではマスターファイルの独立した作成を求めておらず、実質的に国別報告書とローカルファイルの2層アプローチとなっています。

シンガポールにおける移転価格文書の内容と作成義務は以下のとおりです。

文書の種類 内容 目的 作成義務
ローカルファイル

関連者間取引における独立企業間価格(Arm Length Price)に関する文書

関連者間取引価格の妥当性を評価するために利用される

以下のいずれかに該当する場合

・対象年度における総収入が10百万シンガポールドル(約8億円)を超える場合 

・対象年度の前年において作成義務がある場合 

国別報告書

企業グループの各国の活動や所得状況に関する文書。

グループ会社の状況を把握する

以下の全てに該当する場合

・グループの最終親会社(ultimate parent entity)がシンガポールの居住会社である

・対象年度の前年におけるグループの連結総収入額が1,125百万シンガポールドル(約900億円)を超えている

・グループ会社が国外に少なくとも1社以上の子会社(subsidiary)または事業(operation)を有している。

(80円/SGDで換算)

 

上記の作成要件から、ほとんど全ての日系企業にとってシンガポールにおいて国別報告書の作成は求められないこととなると思います。

そのため、以下はローカルファイルについて情報を記載します。

シンガポールのローカルファイル文書化の免除取引

作成負担の軽減のため、以下の取引については、ローカルファイルへの文書化が求められません。


  1. 同じ法人税率が適用されるシンガポール国内の取引
  2. シンガポール国内における関係会社間ローン
  3. 15百万SGDを超えない関係者間ローンで、IRASの規定する指標利率(Indicative Margin ※1参照)を適用する取引
  4. 5%のマークアップを付加したルーティーンサポート・サービス(※2参照)
  5. 事前確認制度で既に認められた関連者間取引
  6. 以下の金額を超えない関連者間取引(※3参照)

 

※1:シンガポール政府の公表する指標利率(Indicative margin)

対象期間(以下の期間においてローン実行) 指標金利
20191~201912 1.75%
20201~202012 2.00%

適用金利が独立起業間価格と認められる場合は、指標金利以外の利率を設定することも可能です。この場合は、同じ状況の下、独立した第三者との間におけるローンにおいて設定されるであろう利率が適用されます。

なお、指標金利はあくまでもマージンですので、ベース金利に上乗せて適用されます。ベース金利はガイドライン(13.34、35)において以下の通り規定されています。

変動金利型ローン

・SIBOR (シンガポール銀行間取引金利)

・LIBOR(ロンドン銀行間取引金利)

固定金利型ローン

・Singapore dollar swap rate

・Singapore Government Securities yield

指標利率は、年初にIRASのHPに公表されます。

※2:ルーティーンサービスの例

会計監査 債権債務管理 予算管理
コンピュータ・サポート データベース管理 社会労務管理
総務 法務 給与計算
広報 人事・人材開発・採用 税務

※3:移転価格文書化が免除される取引

関係会社からの仕入計

15百万SGD(約12億円)

関係会社への売上計

15百万SGD(約12億円)

関係会社への貸付(元本)

15百万SGD(約12億円)

関係会社からの借入(元本)

15百万SGD(約12億円)

関係会社との以下の取引(各項目ごとに判定)

・サービスに関連する支出

・サービスに関連する収入

・ロイヤルティ収入

・ロイヤルティ費用

・賃貸収入

・賃貸費用

・その他の取引

1百万SGD(約8千万円)

(円換算は80円/SGDと仮定している)

文書化の基準に該当しない場合でも、関連者間取引は独立企業間価格で行うことが必要であり、税務調査に際してIRASより移転価格ポリシー等の取引価格根拠を求められる場合もあります。そのため、グループ会社としての取引価格方針を定めておく必要がある点留意が必要です。

シンガポールの移転価格の算定手順

移転価格税制における独立企業間価格は以下のステップにより決定されます。

ステップー1:比較可能性分析(Comparability analysis)の実施

以下の4点に留意して、取引の比較可能性を検証します。

・取引の契約条件

・製品等の特性

・機能性分析(Functional analysis)

・取引の商業的、経済的状況

 

この際、以下の要素に留意する必要があります。

・取引単体、または総合的に評価する

・複数年データを利用する

・損失を考慮する

・比較対象会社(Comparables)を選定する

-データベースの利用

-公表されている情報の利用

-国外企業も参照する

-損失を計上している企業

このステップでは、移転価格文書の対象となる関連者間取引と比較対象となる独立した第三者取引等の比較可能性を分析するフェーズ。取引状況が同一である場合や、差異が調整可能である場合は、独立企業間取引として比較可能と考えられます。

機能性分析(Functional analysis)は、分析対象の企業と、取引相手の関連者が果たす機能や負担しているリスク等を分析します。たとえば、取引において多くのリスクを負担している場合、それに応じた利益を得るべきであり、取引において高い利益率を保持すべきとみなされることになります。

ステップ2:移転価格の算定方法の決定

このステップでは、情報の利用可能性や取引の性質を勘案して、移転価格の算定方法を決定します。主な算定方法は以下となります。

価格算定方法

概要

独立価格比準法

同種の取引を同様の状況下で独立第三者と行った取引額を基準に計算する方法

原価基準法

売り手のコストに通常利益を加算した額を基準に計算する方法

再販売価格基準法

買い手が第三者に再販売する価格から通常利益を控除した額を基準に計算する方法

利益分割法

関連者の利益を、それぞれの寄与度に応じて分配する方法

取引単位営業利益率法

比較対象取引の営業利益率等を基準に計算する方法

 

上記の方法はOECDガイドラインで紹介されている方法であり、関連者間取引に最も適した方法を採用することが求められます。感覚的には、比較的情報を収集しやすい取引単位営業利益率法(TNMM)の適用が多いように思われます。

ステップ3:取引における独立企業間価格の決定

このステップでは、決定した移転価格算定方法について、関連者間取引及び比較対象会社(Comparables)の取引に適用し、取引が独立企業間価格で行われているか確認します。

シンガポールの文書化の期限と保管期間

シンガポールの移転価格ガイドラインでは、同期ベース(Contemporaneous basis)であるべきと記載されています。同期ベースとは、該当する取引が生じたタイミングで文書化を行うことです。

実務上は、取引のある年度の法人税申告書期限(通常、事業年度終了日の翌年11月末日)までの文書化でよいとされます。但し、IRASからの求めがあるまでは文書を提出する義務はありません。IRASが求めた場合は30日以内に文書を提出する必要があります。

移転価格文書作成後、少なくとも5年間は保管が求められます。

文書の更新頻度

ガイドラインでは、文書について毎年の見直し及び更新を求めています。但し、納税者の負荷を減らすため、取引の内容に大きな変化がない場合は、比較対象会社(取引)のデータベース検索等について3年ごとの更新でよい旨、明記しています。但し、文書に記載される財務データ等は、依然として毎年の更新が求められます。

移転価格文書に関する罰則

ペナルティ(Penalty)

2019賦課年度より、以下のいずれかに該当する場合は10,000シンガポールドル以下の罰金が科せられます。


・移転価格文書の不備

・IRASからの文書提出の要請から30日以内に提出できない場合

・移転価格文書の5年間の保管しない場合

・誤った移転価格文書の提供


課徴金(Surcharge)

2019年賦課年度より、移転価格による調整額の5%が課徴金として徴収されます。当該課徴金は、移転価格調整により追加的な税額支払いがない場合(例えば、繰越欠損金の一部取り消しなど)でも適用されます。但し、IRASの判断で当該課徴金料率は減額することができます。

相互協議(MAP:Mutual Agreement Procedures)

相互協議の概要

概要のところでJP社とSG社の例を使って説明したとおり、移転価格は、どちらかの国で課税が増えれば他国において減少するという2国間における税負担の問題です。

そのため、移転価格の税務調査によって片方の一国で税負担が増加したものの、もう一方の国で税負担を減らすことができない場合は、2重課税の状況になってしまいます。

前述のJP社とSG社の例で見てみましょう。

当初グループ内取引価格を250で行っていました。ところがその後シンガポールにおいて税務調査が入り、独立企業間価格は150であると指摘されてしまいます。

その結果、シンガポールにおいて納付すべき税額は42に決定。シンガポールでの追徴課税は日本側の納税金額に影響を与えないので、45はそのまま。結果、グループ全体の納税額は6087と増加し、二重課税の状況となってしまいます。

租税条約の規定

このような不公平を解消するために、多くの国の租税条約で相互協議(MAP: Mutual Agreement Procedures)が認められています。相互協議とは、

多国間の2重課税を排除するために、租税条約の相互協議条項に従って、租税条約締結国間でおこなわれる政府間協議

のことを言います。

日本とシンガポールの間では租税条約(「所得に対する租税に関する二重課税の回避及び脱税の防止のための日本国政府とシンガポール共和国政府との間の協定」)第24条3項に以下の通り規定されており、相互協議を行うことが可能です。

両締約国の権限のある当局は、この協定の解釈又は適用に関して生ずる困難又は疑義を合意によって解決するよう努める。両締約国の権限のある当局は、また、この協定に定めのない場合における二重課税を除去するため、相互に協議することができる。

ポイントは、政府間の協議ですので、相互協議を申請した後は、政府の担当当局間で交渉を行うことになります。

相互協議のプロセス

移転価格ガイドに記載されている相互協議(MAP)のプロセスは、次の1〜5ステップとなります。

1.相互協議に入る意思の連絡 (Notification of intent)

納税者は、租税条約に規定された期限までにIRASに対して相互協議に入る意思を通知します。

2.事前ミーティング (1st Pre-filing meeting)

納税者とIRASは、Notification of intentの受領から1ヶ月以内に面談します。

3.相互協議に関する申請書の提出 (Submission of MAP application)

納税者はIRASに対して、相互協議の申請書を提出します。

IRASは申請書の受領後、1ヶ月以内に受領書(acceptance letter)を発行します。

4.レビュー及び交渉 (Review & Negotiation)

IRASは、当事者国の管轄官庁(Competent authorities)同士において合意に至った1ヶ月以内に、納税者に結果を通知します。

5.実行 (Implementation)

納税者及びIRASは、相互協議で合意した内容を実行します。

申請期限と結審までの期間

また、租税条約において、期限は2重課税が生じうる事象が発生した日より3年以内と期限が定められていますので留意が必要です。

相互協議のプロセスは政府間での交渉ということもあり時間がかかりますが、IRASは一般的に相互協議までの結審を申請から24カ月以内に完了するとしています。

但し、OECDより公表されている 統計(2018年12月31日統計)によれば、2016年1月1日以前に開始した移転価格相互協議の平均結審期間は55カ月と報告されています。

よって、移転価格で2重課税が生じて相互協議に持ち込む場合は、結論が出るまでにある程度の期間を見込む必要があります。

当該統計によると2018年12月31日時点で進行中の、移転価格相互協議は18件となっており、担当の専門家もまだ多くないことも想定すると、これくらいの期間がかかってしまうのでしょうか。

シンガポールの相互協議に関する評価レポートはこちらのページを参照。

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事前確認制度(APA:Advance Pricing Arrangements)

シンガポールでは、移転価格による追徴課税を防ぐために、事前確認制度(APA)を利用することができます。事前確認制度(APA)とは、国外関連者間取引において、その取引の移転価格について、一定期間においてあらかじめ税務当局からお墨付きを受ける制度のことです。

事前確認制度(APA)には、一国の税務当局にのみ確認する方法(unilateral APA)と、2国間の税務当局で確認する制度(bilateral APA)があり、bilateral APAのほうが確実性は高まりますが、認可までの時間とコストは大きくなります。

日本-シンガポール間において事前確認制度(APA)を実施している会社は少なくありませんので、関連者間取引の金額的規模が大きい場合は当該制度を適用するメリットがあります。

APAのプロセス

移転価格ガイドに記載されている事前確認制度(APA)のプロセスは、次の1〜4ステップとなります。

1.事前ミーティング

納税者は、APA対象期間の10ヶ月前までに事前資料を提出します。

その後、APA対象期間の9ヶ月前までに事前ミーティングを実施します。

2.APAに関する申請書の提出

IRASは、APA対象期間の4ヶ月前までにAPA申請書の提出可否について連絡します。

納税者は、IRASからの当該連絡から3ヶ月以内に申請書を提出します。

IRASは申請書の受領から1ヶ月以内に受領書を発行します。

3.レビュー及び交渉 (Review & Negotiation)

IRASは、当事者国の管轄官庁(Competent authorities)同士において合意に至った1ヶ月以内に、納税者に結果を通知します。

4.実行(Implementation)

納税者及びIRASは、相互協議で合意した内容を実行します。

さいごに

シンガポールの移転価格について概要を解説してきました。移転価格は税務の中でも複雑で、専門的な判断が求められる分野となります。

実際に移転価格の文書を作成するにあたっては、税務の専門家にご相談することをお勧めします。


当該情報は執筆時時点に公表されている法令・ガイドライン等を参照しています。本記事に記載された制度は、弊法人作成後、法令・条例・通達・税制の変更・改正等により、改廃が行われている可能性があります。従いまして、特定の目的利用及び専門的な判断にあたっては、会計・監査・法務・税務・労務等の専門家にご相談頂くようお願いいたします。本資料に基づいた行為(不行為)につき、一切の責任を負いません。


参考情報

Transfer pricing is the pricing of transactions between rela…

 

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