シンガポールの移転価格税制解説。【完全版】

シンガポールの移転価格税制の概要

シンガポールでは、2006年2月23日に「移転価格ガイドライン」が公表され、その後通達やガイドラインによりアップデート。

2015年1月16日に統一するかたちで「新ガイドライン」が公表され、同日施行されています。

シンガポールは低税率国であり、後述しますが、低税率国では他国に比べて移転価格上有利になりますので、移転価格に関する税務調査は積極的には行われてきませんでした。

ただし、OECDによるBEPS（税源侵食と利益移転）の議論の高まりにによる国際協調を図るため、ガイドラインに沿った適正な移転価格での取引と移転価格に関する文書化が求められる事になりました。

当記事では、移転価格税制の一般的な概要及びシンガポールにおいて求められる移転価格税制への対応について解説したいと思います。

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移転価格税制とは？

移転価格税制とは、

です。

移転価格税制は、関連会社（Related Party）の間でモノやサービスのやり取りをしている場合に問題となります。

たとえば、日本とシンガポールで考えてみましょう。

日本の法人税実効税率は30%で、シンガポールの17%と比べ高くなっています。そのため、グループ会社レベルで考えた場合、日本で利益を落とすより、シンガポールで利益を計上して納税した方が、全体の納税負担が少なくなります。

ここで、グループ会社の取引であれば価格をある程度調整できてしまうため、グループ全体から見て税率の低い国に利益を落として、節税できてしまうのです。

具体的な例で見てみましょう。

日本の会社（JP社）からシンガポールの会社（SG社）へ商品を販売する取引があります。

JP社の仕入価格は１００、JP社からSG社への販売価格は250、SG社がお客さんへ販売する価格を400とします。

このケースでは、JP社の利益は150 (250 – 100)、SG社の利益は150(400-250)となります。

そして、この場合の税額は合計で60となります。日本において45 (150*30%)、シンガポールにおいて25(150*17%)ですね。

では、納税額を小さくするにはどうしたらいいでしょうか。答えは簡単です。

JP社の外部からの仕入価格や、SG社のお客さんへの販売価格については、市場価格がありますので勝手に変更することはできません。

しかし、グループ内取引であるJP社からSG社への販売価格は、自由に決定することができます。

そこで、取引価格を従来の250から150に変更してみましょう。

すると、JP社の利益は50 (150 – 100)、SG社の利益は250(400-150)となります。そしてグループ全体の納税額は5７。日本において15 (50*30%)、シンガポールにおいて42(250*17%)ですね。これにより、取引額を変更するだけでグループ全体の納税額を３圧縮することができてしまいます。

ところが、これにより40から15と税額が減ってしまった日本国が損をしてしまいます。これでは、公平な国際課税や健全な市場取引が歪められてしまいます。

独立企業間価格（Arm’s Length Price）とは

上記のような問題から、移転価格税制において、グループ間の取引価格は公正な取引価格を用いなければならないとされます。この公正な取引価格のことを移転価格税制上、

と言います。

独立企業間価格とは、関連会社間で行う取引と同じ状況のもと、独立の第三者と取引が行われた場合に成立すると認められる価格のことです。

上記の例で言えば、JP社からグループ外の第三者へ販売する際の取引価格のことです。英語のArm’s Lengthは「腕の長さ」つまり、腕の長さを保つ程度の相手との一定の距離感を持つ状態を表します。

国をまたいだ関連者間取引を行う場合は、この独立企業間価格で取引しなければならず、独立企業間価格とは別の取引価格を使っている場合は、差異について追徴課税されます。

関連者間取引（Related Party）とは

シンガポール移転価格税制における関連者（Related Party）とは、

を言います。関連者には、支店や本社も該当します。

シンガポールの移転価格文書の種類と作成義務

移転価格税制に対応するため、関連者間取引について独立企業間価格（Arm’s Length Principle）で行う必要があります。

そして、そのことを説明できるようにするため、移転価格文書（Transfer Pricing Document）の作成が求められます。

移転価格税制は、国際機関である経済協力開発機構（OECD）が主導しており、OECDよりガイドラインが発行されています。多くの国が移転価格税制の導入にあたりOECDガイドラインに準拠していますが、シンガポールにおいても同様です。

移転価格文書の種類について、OEC Dガイドラインでは３層アプローチをとっており、

の３種類を定めています。

国別報告書は、グループ会社の企業名、事業活動、資本金、売上高、納税額などの情報を記載したもので、通常グループ親会社が管轄国へ提出します。

マスターファイルもグループ会社の概要情報となりますが、グループ会社の金融活動や財務状況（財務諸表等）、移転価格ポリシーなど、より詳しい情報になります。

最後に、ローカルファイルは関連者間取引における独立企業間価格(Arm Length Price)に関する文書で、最も取引具体的な内容となります。

ただし、シンガポールではマスターファイルの独立した作成を求めておらず、実質的に国別報告書とローカルファイルの２層アプローチとなっています。

シンガポールにおける移転価格文書の内容と作成義務は以下のとおりです。

上記の作成要件から、ほとんど全ての日系企業にとってシンガポールにおいて国別報告書の作成は求められないこととなると思います。

そのため、以下はローカルファイルについて情報を記載します。

シンガポールのローカルファイル文書化の免除取引

作成負担の軽減のため、以下の取引については、ローカルファイルへの文書化が求められません。

1. 同じ法人税率が適用されるシンガポール国内の取引
2. シンガポール国内における関係会社間ローン
3. 15百万SGDを超えない関係者間ローンで、IRASの規定する指標利率（Indicative Margin　※１参照）を適用する取引
4. ５％のマークアップを付加したルーティーンサポート・サービス（※２参照）
5. 事前確認制度で既に認められた関連者間取引
6. 以下の金額を超えない関連者間取引（※３参照）

※１：シンガポール政府の公表する指標利率（Indicative margin）

適用金利が独立起業間価格と認められる場合は、指標金利以外の利率を設定することも可能です。この場合は、同じ状況の下、独立した第三者との間におけるローンにおいて設定されるであろう利率が適用されます。

なお、指標金利はあくまでもマージンですので、ベース金利に上乗せて適用されます。ベース金利はガイドライン（13．34、35）において以下の通り規定されています。

指標利率は、年初にIRASのHPに公表されます。

※２：ルーティーンサービスの例

※３：移転価格文書化が免除される取引

（円換算は80円/SGDと仮定している）

文書化の基準に該当しない場合でも、関連者間取引は独立企業間価格で行うことが必要であり、税務調査に際してIRASより移転価格ポリシー等の取引価格根拠を求められる場合もあります。そのため、グループ会社としての取引価格方針を定めておく必要がある点留意が必要です。

シンガポールの移転価格の算定手順

移転価格税制における独立企業間価格は以下のステップにより決定されます。

シンガポールの文書化の期限と保管期間

シンガポールの移転価格ガイドラインでは、同期ベース（Contemporaneous basis）であるべきと記載されています。同期ベースとは、該当する取引が生じたタイミングで文書化を行うことです。

実務上は、取引のある年度の法人税申告書期限（通常、事業年度終了日の翌年11月末日）までの文書化でよいとされます。但し、IRASからの求めがあるまでは文書を提出する義務はありません。IRASが求めた場合は30日以内に文書を提出する必要があります。

移転価格文書作成後、少なくとも5年間は保管が求められます。

文書の更新頻度

ガイドラインでは、文書について毎年の見直し及び更新を求めています。但し、納税者の負荷を減らすため、取引の内容に大きな変化がない場合は、比較対象会社（取引）のデータベース検索等について3年ごとの更新でよい旨、明記しています。但し、文書に記載される財務データ等は、依然として毎年の更新が求められます。

移転価格文書に関する罰則

ペナルティ（Penalty）

2019賦課年度より、以下のいずれかに該当する場合は10,000シンガポールドル以下の罰金が科せられます。

・移転価格文書の不備

・IRASからの文書提出の要請から30日以内に提出できない場合

・移転価格文書の5年間の保管しない場合

・誤った移転価格文書の提供

課徴金（Surcharge）

2019年賦課年度より、移転価格による調整額の5%が課徴金として徴収されます。当該課徴金は、移転価格調整により追加的な税額支払いがない場合（例えば、繰越欠損金の一部取り消しなど）でも適用されます。但し、IRASの判断で当該課徴金料率は減額することができます。

相互協議（MAP：Mutual Agreement Procedures）

相互協議の概要

概要のところでJP社とSG社の例を使って説明したとおり、移転価格は、どちらかの国で課税が増えれば他国において減少するという2国間における税負担の問題です。

そのため、移転価格の税務調査によって片方の一国で税負担が増加したものの、もう一方の国で税負担を減らすことができない場合は、2重課税の状況になってしまいます。

前述のJP社とSG社の例で見てみましょう。

当初グループ内取引価格を250で行っていました。ところがその後シンガポールにおいて税務調査が入り、独立企業間価格は150であると指摘されてしまいます。

その結果、シンガポールにおいて納付すべき税額は42に決定。シンガポールでの追徴課税は日本側の納税金額に影響を与えないので、45はそのまま。結果、グループ全体の納税額は60→87と増加し、二重課税の状況となってしまいます。

租税条約の規定

このような不公平を解消するために、多くの国の租税条約で相互協議（MAP: Mutual Agreement Procedures）が認められています。相互協議とは、

のことを言います。

日本とシンガポールの間では租税条約（「所得に対する租税に関する二重課税の回避及び脱税の防止のための日本国政府とシンガポール共和国政府との間の協定」）第24条３項に以下の通り規定されており、相互協議を行うことが可能です。

両締約国の権限のある当局は、この協定の解釈又は適用に関して生ずる困難又は疑義を合意によって解決するよう努める。両締約国の権限のある当局は、また、この協定に定めのない場合における二重課税を除去するため、相互に協議することができる。

ポイントは、政府間の協議ですので、相互協議を申請した後は、政府の担当当局間で交渉を行うことになります。

相互協議のプロセス

移転価格ガイドに記載されている相互協議（MAP)のプロセスは、次の1〜5ステップとなります。

1.相互協議に入る意思の連絡 (Notification of intent)

納税者は、租税条約に規定された期限までにIRASに対して相互協議に入る意思を通知します。

2.事前ミーティング (1st Pre-filing meeting)

納税者とIRASは、Notification of intentの受領から1ヶ月以内に面談します。

3.相互協議に関する申請書の提出 (Submission of MAP application)

納税者はIRASに対して、相互協議の申請書を提出します。

IRASは申請書の受領後、1ヶ月以内に受領書（acceptance letter）を発行します。

4.レビュー及び交渉 (Review & Negotiation)

IRASは、当事者国の管轄官庁（Competent authorities）同士において合意に至った1ヶ月以内に、納税者に結果を通知します。

5.実行 (Implementation)

納税者及びIRASは、相互協議で合意した内容を実行します。

申請期限と結審までの期間

また、租税条約において、期限は2重課税が生じうる事象が発生した日より3年以内と期限が定められていますので留意が必要です。

相互協議のプロセスは政府間での交渉ということもあり時間がかかりますが、IRASは一般的に相互協議までの結審を申請から24カ月以内に完了するとしています。

但し、OECDより公表されている 統計（2018年12月31日統計）によれば、2016年1月1日以前に開始した移転価格相互協議の平均結審期間は55カ月と報告されています。

よって、移転価格で2重課税が生じて相互協議に持ち込む場合は、結論が出るまでにある程度の期間を見込む必要があります。

当該統計によると2018年12月31日時点で進行中の、移転価格相互協議は18件となっており、担当の専門家もまだ多くないことも想定すると、これくらいの期間がかかってしまうのでしょうか。

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事前確認制度（APA：Advance Pricing Arrangements）

シンガポールでは、移転価格による追徴課税を防ぐために、事前確認制度（APA）を利用することができます。事前確認制度（APA）とは、国外関連者間取引において、その取引の移転価格について、一定期間においてあらかじめ税務当局からお墨付きを受ける制度のことです。

事前確認制度（APA）には、一国の税務当局にのみ確認する方法（unilateral APA）と、２国間の税務当局で確認する制度（bilateral APA）があり、bilateral APAのほうが確実性は高まりますが、認可までの時間とコストは大きくなります。

日本－シンガポール間において事前確認制度（APA）を実施している会社は少なくありませんので、関連者間取引の金額的規模が大きい場合は当該制度を適用するメリットがあります。

APAのプロセス

移転価格ガイドに記載されている事前確認制度（APA)のプロセスは、次の1〜4ステップとなります。

1.事前ミーティング

納税者は、APA対象期間の10ヶ月前までに事前資料を提出します。

その後、APA対象期間の9ヶ月前までに事前ミーティングを実施します。

2.APAに関する申請書の提出

IRASは、APA対象期間の4ヶ月前までにAPA申請書の提出可否について連絡します。

納税者は、IRASからの当該連絡から3ヶ月以内に申請書を提出します。

IRASは申請書の受領から1ヶ月以内に受領書を発行します。

3.レビュー及び交渉 (Review & Negotiation)

IRASは、当事者国の管轄官庁（Competent authorities）同士において合意に至った1ヶ月以内に、納税者に結果を通知します。

4.実行(Implementation)

納税者及びIRASは、相互協議で合意した内容を実行します。

さいごに

シンガポールの移転価格について概要を解説してきました。移転価格は税務の中でも複雑で、専門的な判断が求められる分野となります。

実際に移転価格の文書を作成するにあたっては、税務の専門家にご相談することをお勧めします。

当該情報は執筆時時点に公表されている法令・ガイドライン等を参照しています。本記事に記載された制度は、弊法人作成後、法令・条例・通達・税制の変更・改正等により、改廃が行われている可能性があります。従いまして、特定の目的利用及び専門的な判断にあたっては、会計・監査・法務・税務・労務等の専門家にご相談頂くようお願いいたします。本資料に基づいた行為（不行為）につき、一切の責任を負いません。

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